H 5.7 EStH Rückstellungen
Bewertung von Rückstellungen
>R 6.11
Drohverlust
Optionsprämie
>H 4.2 (15)
Rückverkaufsoption
>H 4.2 (15)
Teilwertabschreibung
Die Teilwertabschreibung hat gegenüber der Drohverlustrückstellung Vorrang. Das Verbot der Rückstellungen für drohende Verluste (§ 5 Abs. 4a Satz 1) erfasst nur denjenigen Teil des Verlustes, der durch die Teilwertabschreibung nicht verbraucht ist (>BFH vom 07.09.2005 – VIII R 1/03, BStBl II 2006 S. 298).
Eiserne Verpachtung
ERA-Anpassungsfonds in der Metall‑ und Elektroindustrie
>BMF vom 02.04.2007 (BStBl I S. 301)
Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1
Die Grundsätze über Rückstellungen gelten sinngemäß bei Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 (>§ 141 Abs. 1 Satz 2 AO und BFH vom 20.11.1980 – IV R 126/78, BStBl II 1981 S. 398).
Handelsrechtliches Passivierungswahlrecht
Besteht handelsrechtlich ein Wahlrecht zur Bildung einer Rückstellung, darf die Rückstellung steuerrechtlich nicht gebildet werden (>BMF vom 12.03.2010 – BStBl I S. 239).
Jubiläumszuwendungen
Zu den Voraussetzungen für die Bildung von Rückstellungen für Zuwendungen anlässlich eines Dienstjubiläums >BMF vom 08.12.2008 (BStBl I S. 1013)
Künftige Anschaffungs‑ oder Herstellungskosten
Das Passivierungsverbot nach § 5 Abs. 4b Satz 1 erfasst auch in künftigen Wj. als Anschaffungs‑ oder Herstellungskosten eines Wirtschaftsgutes zu aktivierende Aufwendungen, die zu keinem Ertrag mehr führen können (>BFH vom 08.11.2016 – I R 35/15, BStBl II 2017 S. 768).
Nicht abziehbare Betriebsausgaben
Eine handelsbilanziell gebildete und damit für das Steuerrecht maßgebliche Rückstellung ist außerbilanziell zu neutralisieren, soweit der Rückstellung nicht abziehbare Betriebsausgaben i. S. d. § 4 Abs. 5 zugrunde liegen (>BFH vom 07.11.2013 – IV R 4/12, BStBl II 2014 S. 306 und vom 22.05.2019 – XI R 40/17, BStBl II S. 663).
Rückabwicklung
Für die Bildung von Rückstellungen im Zusammenhang mit Rückgewährschuldverhältnissen ist wie folgt zu differenzieren:
Ein Verkäufer darf wegen seiner Verpflichtung zur Rückerstattung dann keine Rückstellung bilden, wenn er am Bilanzstichtag mit einem Rücktritt vom Kaufvertrag, bei Verbraucherverträgen mit Widerrufs‑ oder Rückgaberecht mit dessen Ausübung, nicht rechnen muss; das gilt auch dann, wenn noch vor der Aufstellung der Bilanz der Rücktritt erklärt bzw. das Widerrufs‑ oder Rückgaberecht ausgeübt wird.
Ist jedoch bereits am Bilanzstichtag eine Vertragsauflösung durch Erklärung des Rücktritts bzw. Ausübung des Widerrufs‑ oder Rückgaberechts wahrscheinlich, so ist eine Rückstellung für ungewisse Verbindlichkeiten wegen des Risikos der drohenden Vertragsauflösung zu bilden. Ist der Verkäufer aufgrund eines Rücktrittsrechts bzw. eines Widerrufs‑ oder Rückgaberechts verpflichtet, die bereits verkaufte und übergebene Sache wieder zurückzunehmen, steht die Vorschrift des § 5 Abs. 4b Satz 1 der Rückstellungsbildung nicht entgegen. Die Rückstellung ist i. H. d. Differenz zwischen dem zurückzugewährenden Kaufpreis und dem Buchwert des veräußerten Wirtschaftsguts zu bilden. Sie neutralisiert damit lediglich den Veräußerungsgewinn.
(>BMF vom 21.02.2002 – BStBl I S. 335)
Leasing-Restwertmodell
Die beim Leasing-Restwertmodell von einem Kfz-Händler an einen Automobilproduzenten zur Übernahme des Restwertrisikos (Restwertabsicherung) zu leistenden "Beteiligungsbeträge" sind im Zeitpunkt der Zusage der Restwertabsicherung nicht als Verbindlichkeit zu passivieren.
Der Bildung einer Verbindlichkeitsrückstellung i. H. d. beim Fahrzeugrückerwerb zu leistenden "Beteiligungsbeträge" steht der Grundsatz der (Nicht-)Bilanzierung schwebender Geschäfte entgegen (>BFH vom 13.09.2023 – XI R 20/20, BStBl II 2024 S. 252).
Abrechnungsverpflichtung
Für die sich aus § 14 VOB/B ergebende Verpflichtung zur Abrechnung gegenüber dem Besteller ist eine Rückstellung zu bilden (>BFH vom 25.02.1986 – VIII R 134/80, BStBl II S. 788); entsprechendes gilt für die Abrechnungsverpflichtung nach den allgemeinen Bedingungen für die Gasversorgung/Elektrizitätsversorgung (>BFH vom 18.01.1995 – I R 44/94, BStBl II S. 742).
Aufwandsrückstellungen
Aufwandsrückstellungen können in der Steuerbilanz nicht gebildet werden (>BFH vom 08.10.1987 – IV R 18/86, BStBl II 1988 S. 57, vom 12.12.1991 – IV R 28/91, BStBl II 1992 S. 600 und vom 08.11.2000 – I R 6/96, BStBl II 2001 S. 570); Ausnahmen >R 5.7 Abs. 11.
Eigenbetriebliches Interesse
Unabhängig von einer bestehenden Außenverpflichtung (hier: Räumung eines Baustellenlagers bei Vertragsende) ist der Ansatz einer Rückstellung für ungewisse Verbindlichkeiten ausgeschlossen, wenn die Verpflichtung in ihrer wirtschaftlichen Belastungswirkung von einem eigenbetrieblichen Interesse vollständig „überlagert“ wird (>BFH vom 22.01.2020 – XI R 2/19, BStBl II S. 493).
Faktischer Leistungszwang
Eine Rückstellung für ungewisse Verbindlichkeiten ist nicht nur für Verpflichtungen aus einem am Bilanzstichtag bestehenden Vertrag zu bilden, sondern auch für Verpflichtungen, die sich aus einer Branchenübung ergeben (faktischer Leistungszwang).
Dies ist z. B. der Fall, wenn ein Unternehmen von seinen Kunden Zuschüsse zu den Herstellungskosten für Werkzeuge erhält, die es bei der Preisgestaltung für die von ihm mittels dieser Werkzeuge herzustellenden und zu liefernden Produkte preismindernd berücksichtigen muss; die Rückstellung ist über die voraussichtliche Dauer der Lieferverpflichtung aufzulösen (>BFH vom 29.11.2000 – I R 87/99, BStBl II 2002 S. 655).
Gesellschaftsvertraglich begründete Pflicht zur Prüfung des Jahresabschlusses
Für die Verpflichtung zur Prüfung des Jahresabschlusses einer Personengesellschaft darf eine Rückstellung nicht gebildet werden, wenn diese Verpflichtung ausschl. durch den Gesellschaftsvertrag begründet worden ist (>BFH vom 05.06.2014 – IV R 26/11, BStBl II S. 886).
Honorar-Rückzahlungsverpflichtung
Eine Rückstellung für mögliche Honorar-Rückzahlungsverpflichtungen kann nur gebildet werden, wenn am Bilanzstichtag mehr Gründe für als gegen das Bestehen einer solchen Verpflichtung sprechen.
Ein gegen eine dritte Person in einer vergleichbaren Sache ergangenes erstinstanzliches Urteil genügt für sich allein noch nicht, um für das Bestehen einer entsprechenden Verbindlichkeit überwiegende Gründe annehmen zu können (>BFH vom 19.10.2005 – XI R 64/04, BStBl II 2006 S. 371).
Dagegen ist für eine nach Maßgabe des § 106 Abs. 5a SGB V zu erwartende Honorar-Rückzahlungsverpflichtung an eine Kassenärztliche Vereinigung eine Rückstellung für ungewisse Verbindlichkeiten zu passivieren (>BFH vom 05.11.2014 – VIII R 13/12, BStBl II 2015 S. 523).
Kostenüberdeckung
Ist eine sog. Kostenüberdeckung nach Maßgabe öffentlich-rechtlicher Vorschriften in der folgenden Kalkulationsperiode auszugleichen (Rückgabe der Kostenüberdeckung durch entsprechende Preiskalkulation der Folgeperiode), liegt eine rückstellungsfähige ungewisse Verbindlichkeit vor (>BFH vom 06.02.2013 – I R 62/11, BStBl II S. 954).
Provisionsfortzahlungen an einen Handelsvertreter
Eine Passivierung als Verbindlichkeit oder Rückstellung ist anders als bei einem Ausgleichsanspruch eines Handelsvertreters (>H 5.7 (5)) i. d. R. möglich, wenn die Zahlung unabhängig von aus der ehemaligen Tätigkeit stammenden zukünftigen erheblichen Vorteilen des vertretenen Unternehmens ist und sie nicht für ein Wettbewerbsverbot vorgenommen wird.
Steht die Provisionsverpflichtung unter einer aufschiebenden Bedingung, ist die Wahrscheinlichkeit des Eintritts der Bedingung zu prüfen (>BMF vom 21.06.2005 – BStBl I S. 802).
Werkzeugkostenzuschuss
>Faktischer Leistungszwang
Konkretisierung öffentlich-rechtlicher Verpflichtungen
Die Bildung von Rückstellungen für öffentlich-rechtliche Verpflichtungen setzt eine hinreichende Konkretisierung voraus. Konkretisiert wird eine derartige Pflicht regelmäßig durch einen konkreten Gesetzesbefehl oder durch einen Rechtsakt, z. B. Verwaltungsakt, Verfügung oder Abschluss einer entsprechenden verwaltungsrechtlichen Vereinbarung (>BFH vom 25.01.2017 – I R 70/15, BStBl II S. 780).
Allgemeine öffentliche Leitsätze, z. B. die Verpflichtung der Wohnungsbauunternehmen, im Interesse der Volkswirtschaft die errichteten Wohnungen zu erhalten, rechtfertigen keine Rückstellung (>BFH vom 26.05.1976 – I R 80/74, BStBl II S. 622).
Rückstellungen für öffentlich-rechtliche Verpflichtungen sind u. a.
zulässig für:
die Verpflichtung zur Aufstellung der Jahresabschlüsse (>BFH vom 20.03.1980 – IV R 89/79, BStBl II S. 297),
die Verpflichtung zur Buchung laufender Geschäftsvorfälle des Vorjahres (>BFH vom 25.03.1992 – I R 69/91, BStBl II S. 1010),
die gesetzliche Verpflichtung zur Prüfung der Jahresabschlüsse, zur Veröffentlichung des Jahresabschlusses im BAnz., zur Erstellung des Lageberichts und zur Erstellung der die Betriebssteuern des abgelaufenen Jahres betreffenden Steuererklärungen (>BFH vom 23.07.1980 – I R 28/77, BStBl II 1981 S. 62 und I R 30/78, BStBl II 1981 S. 63), >aber H 5.7 (3) Gesellschaftsvertraglich begründete Pflicht zur Prüfung des Jahresabschlusses,
die Verpflichtungen zur Wiederaufbereitung (Recycling) und Entsorgung von Bauschutt (>BFH vom 25.03.2004 – IV R 35/02, BStBl II 2006 S. 644 und vom 21.09.2005 – X R 29/03, BStBl II 2006 S. 647); § 5 Abs. 4b ist zu beachten,
die Verpflichtungen für die Entsorgung der ab dem 13.08.2005 in Verkehr gebrachten Energiesparlampen, wenn sich diese Pflichten durch den Erlass einer Abholanordnung nach § 16 Abs. 5 Elektro‑ und Elektronikgerätegesetz hinreichend konkretisiert haben (>BFH vom 25.01.2017 – I R 70/15, BStBl II S. 780),
die Zulassungskosten (Gebühren) für ein neu entwickeltes Pflanzenschutzmittel (>BFH vom 08.09.2011 – IV R 5/09, BStBl II 2012 S. 122),
eine nach Maßgabe des § 106 Abs. 5a SGB V zu erwartende Honorar-Rückzahlungsverpflichtung an eine Kassenärztliche Vereinigung (>BFH vom 05.11.2014 – VIII R 13/12, BStBl II 2015 S. 523).
nicht zulässig für:
die Verpflichtung zur Durchführung der Hauptversammlung (>BFH vom 23.07.1980 – I R 28/77, BStBl II 1981 S. 62),
künftige Betriebsprüfungskosten, solange es an einer Prüfungsanordnung fehlt (>BFH vom 24.08.1972 – VIII R 21/69, BStBl II 1973 S. 55); das gilt nicht für Großbetriebe >BMF vom 07.03.2013 (BStBl I S. 274),
künftige Beitragszahlungen an den Pensionssicherungsverein (>BFH vom 06.12.1995 – I R 14/95, BStBl II 1996 S. 406),
Kammerbeiträge (z. B. zur Handwerkskammer) eines künftigen Beitragsjahres, die sich nach der Höhe des in einem vergangenen Steuerjahr erzielten Gewinns bemessen (>BFH vom 05.04.2017 – X R 30/15, BStBl II S. 900),
die Verpflichtung zur Erstellung der Einkommensteuererklärung und der Erklärung zur gesonderten und einheitlichen Feststellung des Gewinns einer Personengesellschaft (>BFH vom 24.11.1983 – IV R 22/81, BStBl II 1984 S. 301),
die Verpflichtung zur Entsorgung eigenen Abfalls (>BFH vom 08.11.2000 – I R 6/96, BStBl II 2001 S. 570),
gesetzliche Wartungsverpflichtungen vor Ablauf der zulässigen Betriebszeit (>BFH vom 09.11.2016 – I R 43/15, BStBl II 2017 S. 379).
Sanierungsverpflichtungen
Zur Bildung von Rückstellungen für Verpflichtungen zur Sanierung von schadstoffbelasteten Grundstücken >BMF vom 11.05.2010 (BStBl I S. 495)
Aktienoptionsprogramme
Rückstellungen für Verbindlichkeiten aus Aktienoptionsprogrammen können nicht gebildet werden, wenn die Ausübung der Optionen von am Bilanzstichtag noch ungewissen künftigen Ereignissen abhängt.
Dabei ist der Grad der Wahrscheinlichkeit des Eintritts dieser Ereignisse unerheblich (>BFH vom 15.03.2017 – I R 11/15, BStBl II S. 1043).
Altersteilzeitverpflichtungen
Zur bilanziellen Berücksichtigung von Altersteilzeitverpflichtungen nach dem Altersteilzeitgesetz (AltTZG) >BMF vom 28.03.2007 (BStBl I S. 297) unter Berücksichtigung der Änderungen durch BMF vom 11.03.2008 (BStBl I S. 496) und vom 22.10.2018 (BStBl I S. 1112), letztmals abgedruckt im Anhang 7 II EStH 2020
Arbeitsfreistellung
Rückstellungen für Verpflichtungen zur Gewährung von Vergütungen für die Zeit der Arbeitsfreistellung vor Ausscheiden aus dem Dienstverhältnis und Jahreszusatzleistungen im Jahr des Eintritts des Versorgungsfalls >BMF vom 11.11.1999 (BStBl I S. 959) und vom 28.03.2007 (BStBl I S. 297), letztmals abgedruckt im Anhang 7 I und II EStH 2020
Ausgleichsanspruch eines Handelsvertreters
Eine Rückstellung für die Verpflichtung zur Zahlung eines Ausgleichs an einen Handelsvertreter nach § 89b HGB ist vor Beendigung des Vertragsverhältnisses nicht zulässig, da wesentliche Voraussetzung für einen solchen Ausgleich ist, dass dem Unternehmer aus der früheren Tätigkeit des Vertreters mit hoher Wahrscheinlichkeit noch nach Beendigung des Vertragsverhältnisses erhebliche Vorteile erwachsen (>BFH vom 20.01.1983 – IV R 168/81, BStBl II S. 375).
Zur Abgrenzung gegenüber einer Provisionsfortzahlung >H 5.7 (3) Provisionsfortzahlungen an einen Handelsvertreter
Beihilfen an Pensionäre
Für die Verpflichtung, Pensionären und aktiven Mitarbeitern während der Zeit ihres Ruhestandes in Krankheits‑, Geburts‑ und Todesfällen Beihilfen zu gewähren, ist eine Rückstellung zu bilden (>BFH vom 30.01.2002 – I R 71/00, BStBl II 2003 S. 279).
Entstandene Verpflichtungen
Eine am Bilanzstichtag bereits rechtlich entstandene öffentlich-rechtliche Verpflichtung ist zu diesem Zeitpunkt auch wirtschaftlich verursacht (>BFH vom 17.10.2013 – IV R 7/11, BStBl II 2014 S. 302).
Garantierückstellungen
Garantierückstellungen, mit denen das Risiko künftigen Aufwands durch kostenlose Nacharbeiten oder durch Ersatzlieferungen oder aus Minderungen oder Schadenersatzleistungen wegen Nichterfüllung aufgrund gesetzlicher oder vertraglicher Gewährleistungen erfasst werden soll, können bei Vorliegen der entsprechenden Voraussetzungen als Einzelrückstellungen für die bis zum Tag der Bilanzaufstellung bekannt gewordenen einzelnen Garantiefälle oder als Pauschalrückstellung gebildet werden.
Für die Bildung von Pauschalrückstellungen ist Voraussetzung, dass der Kaufmann aufgrund der Erfahrungen in der Vergangenheit mit einer gewissen Wahrscheinlichkeit mit Garantieinanspruchnahmen rechnen muss oder dass sich aus der branchenmäßigen Erfahrung und der individuellen Gestaltung des Betriebs die Wahrscheinlichkeit ergibt, Garantieleistungen erbringen zu müssen (>BFH vom 30.06.1983 – IV R 41/81, BStBl II 1984 S. 263 und vom 24.03.1999 – I R 20/98, BStBl II 2001 S. 612).
Gutscheine und Bonuspunkte
Für Gutscheine, die einen Anspruch auf preisermäßigte künftige Leistungen gewähren, können im Ausgabejahr keine Rückstellungen gebildet werden (>BFH vom 19.09.2012 – IV R 45/09, BStBl II 2013 S. 123).
Für Verpflichtungen aus Kundenkartenprogrammen, bei denen im Rahmen von Warenkäufen Gutscheine oder Bonuspunkte in Abhängigkeit von der Höhe der Verkaufspreise gewährt werden, die die Karteninhaber innerhalb des Gültigkeitszeitraums bei weiteren Warenkäufen als Zahlungsmittel einsetzen können, sind dagegen Rückstellungen für ungewisse Verbindlichkeiten zu bilden.
Dies gilt für die am Bilanzstichtag noch nicht eingelösten Gutscheine oder Bonuspunkte, soweit wahrscheinlich ist, dass die Verbindlichkeiten entstehen und mit der Inanspruchnahme zu rechnen ist.
In diesen Fällen werden keine künftigen Leistungen rabattiert, sondern Nachlässe auf bereits getätigte Einkäufe des Kundenkarteninhabers gewährt (>BFH vom 29.09.2022 – IV R 20/19, BStBl II 2023 S. 435).
Nachbetreuungsleistungen bei Hörgeräte-Akustikern
Nachbetreuungsverpflichtungen sind im Zeitpunkt der Veräußerung der Hörhilfen auch wirtschaftlich verursacht (>BMF vom 12.10.2005 – BStBl I S. 953).
Prozesskosten
Bei am Bilanzstichtag noch nicht anhängigen Verfahren/Instanzen fehlt es an der wirtschaftlichen Verursachung (>BFH vom 06.12.1995 – I R 14/95, BStBl II 1996 S. 406).
Sonderzahlungen an Versorgungseinrichtungen
Für Sonderzahlungen an Versorgungseinrichtungen zur Schließung künftiger Deckungslücken können wegen fehlender wirtschaftlicher Verursachung vor dem Bilanzstichtag keine Rückstellungen gebildet werden (>BFH vom 27.01.2010 – I R 103/08, BStBl II S. 614).
Wartungsverpflichtung
Gesetzliche Wartungsverpflichtungen sind wirtschaftlich nicht in der Vergangenheit verursacht, da wesentliches Merkmal der Überholungsverpflichtung das Erreichen der zulässigen Betriebszeit ist.
Dagegen kann bei einer privatrechtlichen Verpflichtung zur Übernahme künftiger Wartungsaufwendungen die Bildung einer Rückstellung für ungewisse Verbindlichkeiten in Betracht kommen, wenn bei Beendigung des Vertrages kein Anspruch auf Rückerstattung der Beträge besteht und der Stpfl. deshalb mit den vereinbarten Beträgen belastet bleibt (>BFH vom 09.11.2016 – I R 43/15, BStBl II 2017 S. 379).
Zinszahlung
Eine Verpflichtung zur Zinszahlung ist am Bilanzstichtag nur insoweit wirtschaftlich verursacht, als damit eine Zeitspanne vor dem Bilanzstichtag abgegolten wird (>BFH vom 06.12.1995 – I R 14/95, BStBl II 1996 S. 406).
Zuwendungen aus Anlass eines Geschäfts‑ oder Firmenjubiläums
Für rechtsverbindlich zugesagte Zuwendungen aus Anlass eines Geschäfts‑ oder Firmenjubiläums, die sich nach der Dauer der Betriebszugehörigkeit der einzelnen Mitarbeiter bemessen, ist eine Rückstellung in dem Umfang zu bilden, in dem die Anspruchsvoraussetzungen durch die vergangene Betriebszugehörigkeit des jeweiligen Mitarbeiters erfüllt sind.
Die Regelung für Zuwendungen aus Anlass eines Dienstjubiläums (§ 5 Abs. 4) gilt dafür nicht (>BFH vom 29.11.2000 – I R 31/00, BStBl II 2004 S. 41).
Allgemeines
Eine Inanspruchnahme ist wahrscheinlich, wenn der Stpfl. nach den Umständen, die am Bilanzstichtag objektiv vorlagen und bis zum Zeitpunkt der Bilanzerstellung bekannt oder erkennbar wurden, ernstlich damit rechnen musste, aus der Verpflichtung in Anspruch genommen zu werden.
Er darf im Hinblick auf seine Inanspruchnahme nicht die pessimistischste Alternative wählen; für die Inanspruchnahme müssen mehr Gründe dafür als dagegen sprechen (>BFH vom 19.10.2005 – XI R 64/04, BStBl II 2006 S. 371).
Entdeckung
Die Wahrscheinlichkeit der Inanspruchnahme ist gegeben, wenn die anspruchsbegründenden Tatsachen bis zum Tag der Bilanzaufstellung entdeckt sind (>BFH vom 02.10.1992 – III R 54/91, BStBl II 1993 S. 153).
Hinterzogene Steuern
Hinterzogene Lohnsteuer ist vom Arbeitgeber in dem Zeitpunkt zurückzustellen, in dem er mit seiner Haftungsinanspruchnahme ernsthaft rechnen muss (>BFH vom 16.02.1996 – I R 73/95, BStBl II S. 592).
Patronatserklärungen
Die Passivierung von Rückstellungen für Verpflichtungen aus sog. harten Patronatserklärungen setzt voraus, dass die Gefahr der Inanspruchnahme aus der Verpflichtung ernsthaft droht.
Eine Inanspruchnahme aus einer konzerninternen Patronatserklärung der Muttergesellschaft für ein Tochterunternehmen droht dann nicht, wenn das Schuldnerunternehmen zwar in der Krise ist, innerhalb des Konzerns ein Schwesterunternehmen aber die erforderliche Liquidität bereitstellt und aufgrund der gesellschaftsrechtlichen Verbundenheit nicht damit zu rechnen ist, dass dieses Schwesterunternehmen Ansprüche gegen die Muttergesellschaft geltend machen wird (>BFH vom 25.10.2006 – I R 6/05, BStBl II 2007 S. 384).
Schadensersatz
Bei einseitigen Verbindlichkeiten ist die Wahrscheinlichkeit der Inanspruchnahme erst gegeben, wenn der Gläubiger die sich aus ihnen ergebende (mögliche) Berechtigung kennt. Dies gilt auch für öffentlich-rechtliche Verbindlichkeiten (>BFH vom 19.10.1993 – VIII R 14/92, BStBl II S. 891).
Bei privat-rechtlichen Schadensersatzansprüchen ist entweder die Kenntnis des Gläubigers von den den Schadensersatzanspruch begründenden Umständen oder zumindest eine derartige unmittelbar bevorstehende Kenntniserlangung erforderlich (>BFH vom 25.04.2006 – VIII R 40/04, BStBl II S. 749).
Bei der Bildung von Rückstellungen für Schadensersatzforderungen ist zwischen der Wahrscheinlichkeit des Bestehens der Verpflichtung und der Wahrscheinlichkeit der tatsächlichen Inanspruchnahme hieraus zu unterscheiden, da die beiden Voraussetzungen innewohnenden Risiken unterschiedlich hoch zu bewerten sein können. Ist nach einem von fachkundiger dritter Seite erstellten Gutachten das Unterliegen im Prozess am Bilanzstichtag nicht überwiegend wahrscheinlich, scheidet die Bildung einer Rückstellung aus (>BFH vom 16.12.2014 – VIII R 45/12, BStBl II 2015 S. 759).
Erfüllungsrückstand
Ein Erfüllungsrückstand liegt insbesondere vor, wenn der Schuldner einer Verpflichtung nicht nachgekommen ist, die er im abgelaufenen Wj. hätte erfüllen müssen (>BFH vom 03.12.1991 – VIII R 88/87, BStBl II 1993 S. 89). Die noch ausstehende Gegenleistung muss eine Vorleistung abgelten und ihr damit synallagmatisch zweckgerichtet und zeitlich zuordenbar sein (>BFH vom 05.04.2006 – I R 43/05, BStBl II S. 593).
Wegen der Verpflichtung, eine am Bilanzstichtag bestehende Darlehensverbindlichkeit – mit fest vereinbarter Vertragslaufzeit und ohne ordentliche Kündigungsmöglichkeit – in späteren Jahren höher zu verzinsen (Darlehen mit steigenden Zinssätzen), ist in der Bilanz eine Verbindlichkeit oder eine Rückstellung wegen eines wirtschaftlichen Erfüllungsrückstandes auszuweisen (>BFH vom 25.05.2016 – I R 17/15, BStBl II S. 930).
Für die Verpflichtung zur Lohnfortzahlung im Krankheitsfall kann keine Rückstellung gebildet werden (>BFH vom 27.06.2001 – I R 11/00, BStBl II S. 758).
Für die Verpflichtung eines Vermieters, den Mietgegenstand zum Ende der Mietzeit zu veräußern und den Veräußerungserlös insoweit an den Mieter auszuzahlen, als er einen vertraglich vereinbarten, unter dem Buchwert zum Vertragsende liegenden Restwert übersteigt, ist eine anzusammelnde und abzuzinsende Rückstellung in der Höhe zu passivieren, in der der vereinbarte Restwert unter dem Buchwert des Mietgegenstands liegt (>BFH vom 21.09.2011 – I R 50/10, BStBl II 2012 S. 197).
Für Verpflichtungen zur Nachbetreuung bereits abgeschlossener Versicherungen sind Rückstellungen wegen Erfüllungsrückstandes zu bilden (>BMF vom 20.11.2012 – BStBl I S. 1100, BFH vom 12.12.2013 – X R 25/11, BStBl II 2014 S. 517 und vom 27.02.2014 – III R 14/11, BStBl II S. 675, berichtigt S. 919).
Patentverletzung
Die Bildung einer Rückstellung wegen Verletzung fremder Patentrechte nach § 5 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 setzt nicht voraus, dass der Patentinhaber von der Rechtsverletzung Kenntnis erlangt hat.
Wird ein und dasselbe Schutzrecht in mehreren Jahren verletzt, bestimmt sich der Ablauf der dreijährigen Auflösungsfrist i. S. d. § 5 Abs. 3 Satz 2 nach der erstmaligen Rechtsverletzung.
(>BFH vom 09.02.2006 – IV R 33/05, BStBl II S. 517)
Turnusmäßige Erhaltungsarbeiten
Bei Erhaltungsarbeiten, die erfahrungsgemäß in ungefähr gleichem Umfang und in gleichen Zeitabständen anfallen und turnusgemäß durchgeführt werden, liegt i. d. R. keine unterlassene Instandhaltung vor (>BFH vom 15.02.1955 – I 54/54 U, BStBl III S. 172).
Garantierückstellung
>H 5.7 (5)
Geschäftliche Erwägungen
Geschäftliche Erwägungen sind anzunehmen, wenn am Bilanzstichtag unter Berücksichtigung des pflichtgemäßen Ermessens des vorsichtigen Kaufmanns damit zu rechnen ist, dass Kulanzleistungen auch in Zukunft bewilligt werden müssen (>BFH vom 06.04.1965 – I 23/63 U, BStBl III S. 383).
Auflösung
Rückstellungen sind auch dann aufzulösen, wenn
nach dem Bilanzstichtag, aber vor der Bilanzerstellung Umstände bekannt werden, die am Bilanzstichtag objektiv vorlagen, aus denen sich ergibt, dass mit einer Inanspruchnahme nicht mehr zu rechnen ist (>BFH vom 30.01.2002 – I R 68/00, BStBl II S. 688),
die Verbindlichkeit trotz weiterbestehender rechtlicher Verpflichtung keine wirtschaftliche Belastung mehr darstellt (>BFH vom 22.11.1988 – VIII R 62/85, BStBl II 1989 S. 359).
Erfolgsneutrale Auflösung
Eine Rückstellung ist erfolgsneutral aufzulösen, wenn der Wegfall der Voraussetzungen für ihre Bildung und Beibehaltung auf Umständen beruht, die als Einlage i. S. d. § 4 Abs. 1 Satz 8 zu beurteilen sind (>BFH vom 12.04.1989 – I R 41/85, BStBl II S. 612).
Rechtsmittel
Eine Rückstellung wegen einer gerichtsanhängigen Schadensersatzverpflichtung ist erst aufzulösen, wenn über die Verpflichtung endgültig und rechtskräftig ablehnend entschieden ist (>BFH vom 27.11.1997 – IV R 95/96, BStBl II 1998 S. 375).
Eine Rückstellung ist nicht aufzulösen, wenn der Stpfl. in einer Instanz obsiegt hat, der Prozessgegner gegen diese Entscheidung aber noch ein Rechtsmittel einlegen kann (>BFH vom 30.01.2002 – I R 68/00, BStBl II S. 688).
Ein nach dem Bilanzstichtag, aber vor dem Zeitpunkt der Bilanzaufstellung erfolgter Verzicht des Prozessgegners auf ein Rechtsmittel wirkt nicht auf die Verhältnisse am Bilanzstichtag zurück (>BFH vom 30.01.2002 – I R 68/00, BStBl II S. 688).
Schadensersatz
>Rechtsmittel
Verhandlungen
Wird am Bilanzstichtag über den Wegfall einer Verpflichtung verhandelt, so rechtfertigt dies nicht die Auflösung einer gebildeten Rückstellung (>BFH vom 17.11.1987 – VIII R 348/82, BStBl II 1988 S. 430).
