16 Nach § 152 Abs. 1 Satz 1 AO kann gegen denjenigen, der seiner Verpflichtung zur Abgabe einer Steuererklärung nicht oder nicht fristgemäß nachkommt, ein Verspätungszuschlag im Wege einer Ermessensentscheidung festgesetzt werden. Abweichend von § 152 Abs. 1 AO ist ein Verspätungszuschlag im Wege einer gebundenen Entscheidung unter anderem festzusetzen, wenn eine Steuererklärung, die sich auf ein Kalenderjahr bezieht, nicht binnen 14 Monaten nach Ablauf des Kalenderjahres abgegeben wurde (§ 152 Abs. 2 Nr. 1 Alternative 1 AO). § 152 Abs. 2 Nr. 1 AO knüpft mit diesem Zeitraum an die verlängerten Steuererklärungspflichten für beratene Steuerpflichtige (hier: die Partnerschaftsgesellschaft) an. Diese Regelungen gelten nach § 152 Abs. 6 Satz 1 AO entsprechend für Gewinnfeststellungen.

17 Entgegen dem Wortlaut des § 152 Abs. 2 Nr. 1 AO beträgt die (verlängerte) Erklärungsfrist für das Streitjahr nicht 14, sondern 20 Monate. Das ergibt sich aus Art. 97 § 36 Abs. 1 EGAO. Die Erklärungsfrist lief danach am 31.08.2021 ab. Zur Vermeidung von Wiederholungen verweist der Senat auf die rechtliche Begründung in den Urteilen des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 30.07.2025 - X R 7/23 (BStBl II 2026, 267, Rz 21, 22) und vom 19.11.2025 - VI R 2/24 (Betriebs-Berater --BB-- 2026, 869, Rz 20, 29) der er sich anschließt. Diese verlängerte Frist zur Abgabe der Feststellungserklärung ist nicht eingehalten worden (s. II.1.).

18 Der Ausschlussgrund für eine gebundene Entscheidung in § 152 Abs. 3 Nr. 1 i.V.m. Abs. 6 Satz 1 AO greift im Streitfall nicht ein.

21 Entgegen der Auffassung des Klägers lässt sich auch aus den vom Kläger zitierten --datumsmäßig nicht konkretisierten-- Ausführungen in den sogenannten FAQ "Corona" (Steuern) in Abschnitt II.5. und II.7. nicht herleiten, dass das FA im Wege einer Selbstbindung der Verwaltung verpflichtet gewesen sein könnte, im Billigkeitswege entgegen der gesetzlichen Vorgaben über Verspätungszuschläge zu Feststellungserklärungen für das Streitjahr generell im Wege einer Ermessensentscheidung nach § 152 Abs. 1 AO zu entscheiden (BFH-Urteile vom 30.07.2025 - X R 7/23, BStBl II 2026, 267, Rz 43 bis 56; vom 19.11.2025 - VI R 2/24, BB 2026, 869, Rz 33).

25 Gemäß § 152 Abs. 7 AO beträgt für Erklärungen zu gesondert (und auch einheitlich) festzustellenden einkommensteuerpflichtigen Einkünften im Sinne des § 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO der Verspätungszuschlag für jeden angefangenen Monat der eingetretenen Verspätung 0,0625 % der positiven Summe der festgestellten Einkünfte, mindestens jedoch 25 € für jeden angefangenen Monat der eingetretenen Verspätung. Ausgehend von der im Streitfall eingetretenen viermonatigen Verspätung der Erklärungsabgabe und des festgestellten positiven Gesamtgewinns aus selbständiger Arbeit in Höhe von … € ergibt sich der vom FA festgesetzte und vom FG zu Recht nicht beanstandete Verspätungszuschlag in Höhe von … €.

26 Eine analoge Anwendung der Regelung in § 152 Abs. 5 Satz 2 AO für Steuererklärungen, die sich (wie hier) auf ein Kalenderjahr beziehen oder eine teleologische Reduktion der Regelung in § 152 Abs. 7 AO, scheidet für die Bemessung eines Verspätungszuschlags für die gesonderte und einheitliche Feststellung der einkommensteuerpflichtigen Besteuerungsgrundlagen aufgrund des klaren Wortlauts der Vorschriften und mangels einer Regelungslücke aus.

31 Gemäß § 152 Abs. 5 Satz 2 AO ist für Steuererklärungen, die sich auf ein Kalenderjahr beziehen, der Verspätungszuschlag für jeden angefangenen Monat der eingetretenen Verspätung in Höhe von 0,25 % der um die festgesetzten Vorauszahlungen und die anzurechnenden Steuerabzugsbeträge verminderten festgesetzten Steuer, mindestens jedoch in Höhe von 25 € für jeden angefangenen Monat der eingetretenen Verspätung festzusetzen. Damit wird bei verspätet abgegebenen Einkommensteuererklärungen letztlich die Abschlusszahlung im Rahmen des § 36 Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes der Bemessung des Verspätungszuschlags zugrunde gelegt, wobei unerheblich ist, ob die Vorauszahlungen und anzurechnenden Steuerabzugsbeträge tatsächlich schon an die zuständige Finanzbehörde abgeführt wurden (vgl. Klein/Rätke, AO, 19. Aufl., § 152 Rz 67; Schober in Gosch, AO § 152 Rz 72; Seer in Tipke/Kruse, § 152 AO Rz 65: zusätzliche Funktion der Sicherung des Vorauszahlungsverfahrens).

32 Einem Verspätungszuschlag als Verwaltungssanktion für eine nicht rechtzeitig abgegebene Feststellungserklärung, dessen Höhe sich nach § 152 Abs. 6 Satz 1 und § 152 Abs. 7 AO bemisst, liegt ein wesentlich anderer Sachverhalt als einem nach § 152 Abs. 5 Satz 2 AO zu bemessenden Verspätungszuschlag für eine verspätet abgegebene Einkommensteuererklärung zugrunde.

33 Erklärungen zur gesonderten und einheitlichen Feststellung einkommensteuerpflichtiger Einkünfte gemäß § 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO haben die Funktion, hinsichtlich bestimmter Besteuerungsgrundlagen den Erlass von Grundlagenbescheiden zu ermöglichen, die in den späteren Einkommensteuerfestsetzungen als Folgebescheide umgesetzt werden. Feststellungserklärungen und gesonderte und einheitliche Feststellungsbescheide erfassen nur einen Teil der in die späteren Einkommensteuerfestsetzungen einfließenden Besteuerungsgrundlagen. Sie lassen keinen Schluss auf die Höhe der festzusetzenden Einkommensteuer zu. Hingegen umfasst eine Einkommensteuererklärung (mit Ausnahme der gesondert festzustellenden Besteuerungsgrundlagen) grundsätzlich sämtliche Einkunftsquellen und Abzugstatbestände wie Sonderausgaben und außergewöhnliche Belastungen des Steuerpflichtigen (hier: der Mitunternehmer). Der Einkommensteuerbescheid konkretisiert die individuelle Steuerschuld.

34 Nur der Verspätungszuschlag für eine Einkommensteuererklärung lässt sich somit anhand der (unter Berücksichtigung von Vorauszahlungen und der anzurechnenden Steuerabzugsbeträge) letztlich noch geschuldeten Einkommensteuer hinreichend konkret bemessen. Bei einer verspätet abgegebenen Feststellungserklärung ist eine andere Bemessung des Verspätungszuschlags erforderlich, da die spätere einkommensteuerliche Auswirkung der festgestellten Besteuerungsgrundlage nur typisierend bewertet und sanktioniert werden kann.

35 Wie das FG und das FA zu Recht ausführen, knüpft § 152 Abs. 7 AO für diese typisierende Auswirkung sachgerecht an die in der Rechtsprechung entwickelten Schätzungsmethoden für die Höhe des Verspätungszuschlags bei gesonderten und einheitlichen Feststellungen an, die von einer steuerlichen Auswirkung in Höhe von 25 % der festgestellten Einkünfte als durchschnittlicher Einkommensteuerbelastung ausging und bei hohen festgestellten Gewinnen auch höhere Sätze für die Bemessung des Verspätungszuschlags herangezogen hat (z.B. 50 % für einen Gewinn in Höhe von 466.968 DM oder 50 % für streitige Änderungen in Höhe von 336.000 DM und 295.000 DM, vgl. BFH-Urteil vom 06.11.2012 - VIII R 19/09, BFH/NV 2013, 502, Rz 20, m.w.N.). Die gegen das zitierte BFH-Urteil vom 06.11.2012 - VIII R 19/09 (BFH/NV 2013, 502) erhobene Verfassungsbeschwerde hat das BVerfG gemäß § 93a, § 93b des Bundesverfassungsgerichtsgesetzes nicht zur Entscheidung angenommen (BVerfG-Beschluss vom 12.09.2014 - 1 BvR 1296/13).

36 Der Senat hat danach keine Bedenken, dass der Gesetzgeber diese Methodik im Rahmen des § 152 Abs. 7 AO sinngemäß fortführt. § 152 Abs. 7 AO liegt weiterhin ein typisierend unterstellter Steuersatz von 25 % für die festgestellten positiven Einkünfte beim Mitunternehmer zugrunde. Der Faktor von 0,0625 % (0,25 % * 25 %) knüpft in pauschalierter Form an die Bemessung des Zuschlags nach § 152 Abs. 5 Satz 1 AO in Höhe von 0,25 % der festgesetzten Einkommensteuer ohne Berücksichtigung von festgesetzten Vorauszahlungen und anrechenbaren Steuerabzugsbeträgen an (BTDrucks 18/7457, S. 81; zustimmend Schober in Gosch, AO § 152 Rz 90; Seer in Tipke/Kruse, § 152 AO Rz 71, Klein/Rätke, AO, 19. Aufl., § 152 Rz 13).

37 Verfassungsrechtliche Bedenken im Hinblick darauf, dass Vorauszahlungen und anrechenbare Steuerabzugsbeträge nicht in die typisierende Bemessung des Verspätungszuschlags für eine verspätet abgegebene Feststellungserklärung einbezogen werden, hat der Senat nicht.