H 8.1 LStH Bewertung der Sachbezüge (§ 8 Abs. 2 EStG)

>H 38.2

>H 9.1

Zur Ermittlung des geldwerten Vorteils bei Überlassung von (Elektro-) Fahrrädern >Gleich lautende Ländererlasse vom 09.01.2020 (BStBl I S. 174)

Zur lohnsteuerlichen Behandlung der Überlassung von (Elektro-) Fahrrädern an Arbeitnehmer in Leasingfällen >BMF vom 17.11.2017 (BStBl I S. 1546)

Zur Bewertung einer konkreten Ware oder Dienstleistung, die nicht zu vergleichbaren Bedingungen an Endverbraucher am Markt angeboten wird >BMF vom 16.05.2013 (BStBl I S. 729) unter Berücksichtigung der Änderungen durch BMF vom 11.02.2021 (BStBl I S. 311), Rdnr. 4a

Zum Zufluss >H 38.2 (Zufluss von Arbeitslohn)

Die Umwandlung von Barlohn in Sachlohn (Gehaltsumwandlung) setzt voraus, dass der Arbeitnehmer unter Änderung des Anstellungsvertrages auf einen Teil seines Barlohns verzichtet und ihm der Arbeitgeber stattdessen Sachlohn gewährt. Ob ein Anspruch auf Barlohn oder Sachlohn besteht, ist auf den Zeitpunkt bezogen zu entscheiden, zu dem der Arbeitnehmer über seinen Lohnanspruch verfügt (>BFH vom 06.03.2008 – VI R 6/05, BStBl II S. 530).

>§ 8 Abs. 4

>BMF vom 15.03.2022 (BStBl I S. 242), Rn. 5 ff.

Leistet der Arbeitgeber im Rahmen eines ausgelagerten Optionsmodells zur Vermögensbeteiligung der Arbeitnehmer Zuschüsse an einen Dritten als Entgelt für die Übernahme von Kursrisiken, führt dies bei den Arbeitnehmern zu Sachlohn, wenn die Risikoübernahme des Dritten auf einer vertraglichen Vereinbarung mit dem Arbeitgeber beruht; die Freigrenze des § 8 Abs. 2 Satz 11 ist anwendbar (>BFH vom 13.09.2007 – VI R 26/04, BStBl II 2008 S. 204).

Die Sachbezugswerte nach der SvEV gelten nach § 8 Abs. 2 Satz 7 auch für Arbeitnehmer, die nicht der gesetzlichen Rentenversicherungspflicht unterliegen.

Die Sachbezugswerte gelten nicht, wenn die vorgesehenen Sachbezüge durch Barvergütungen abgegolten werden; in diesen Fällen sind i. d. R. die Barvergütungen zu versteuern (>BFH vom 16.03.1962 – VI 297/61 U, BStBl III S. 284).

>BMF vom 15.08.2019 (BStBl I S. 875) unter Berücksichtigung der Änderungen durch BMF vom 07.11.2023 (BStBl I S. 1969)

Ein geldwerter Vorteil ist nicht anzunehmen, wenn der Arbeitgeber seinen Arbeitnehmern ein Job-Ticket zu dem mit dem Verkehrsträger vereinbarten Preis überlässt (>BMF vom 27.01.2004 – BStBl I S. 173, Tz. II.1).

Die Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 15 kommt bei einer Gehaltsumwandlung nicht in Betracht. In diesem Fall liegt ein Sachbezug vor, soweit der Arbeitnehmer das Job-Ticket verbilligt oder unentgeltlich vom Arbeitgeber erhält. § 8 Abs. 2 Satz 11 (Sachbezugsfreigrenze) findet Anwendung.

Beispiel zu einer Gehaltsumwandlung von 50,40 €

Gilt das Job-Ticket für einen längeren Zeitraum (z. B. Jahreskarte), fließt der Vorteil insgesamt bei Überlassung des Job-Tickets zu (>BFH vom 12.04.2007 – VI R 89/04, BStBl II S. 719). Zum Zuflusszeitpunkt >H 38.2 (Zufluss von Arbeitslohn). Zur Minderung der Entfernungspauschale >BMF vom 15.08.2019 (BStBl I S. 875), Tz. 6

Vorteile aus der Überlassung eines zinslosen oder zinsverbilligten Arbeitgeberdarlehens sind bei der Zusammenrechnung einzubeziehen (>BMF vom 19.05.2015 – BStBl I S. 484, Rdnr. 10).

Zu den Aufzeichnungserleichterungen für Sachbezüge i. S. d. § 8 Abs. 2 Satz 11 >§ 4 Abs. 3 Satz 2 LStDV

>BMF vom 15.03.2022 (BStBl I S. 242), Rn. 4

>BMF vom 16.05.2013 (BStBl I S. 729), Tz. 3.1 unter Berücksichtigung der Änderungen durch BMF vom 11.02.2021 (BStBl I S. 311)

Beim Erwerb eines Gebrauchtwagens vom Arbeitgeber ist nicht auf den Händlereinkaufspreis abzustellen, sondern auf den Preis, den das Fahrzeug unter Berücksichtigung der vereinbarten Nebenleistungen auf dem Gebrauchtwagenmarkt tatsächlich erzielen würde (Händlerverkaufspreis). Wird zur Bestimmung des üblichen Endpreises eine Schätzung erforderlich, kann sich die Wertermittlung an den im Rechtsverkehr anerkannten Marktübersichten für gebrauchte Pkw orientieren (>BFH vom 17.06.2005 – VI R 84/04, BStBl II S. 795).

Der Wert einer dem Arbeitnehmer durch den Arbeitgeber zugewandten Reise kann i. d. R. anhand der Kosten geschätzt werden, die der Arbeitgeber für die Reise aufgewendet hat (>BFH vom 18.08.2005 – VI R 32/03, BStBl II 2006 S. 30).

Zur Einbeziehung von Versandkosten >BFH vom 06.06.2018 – VI R 32/16 (BStBl II S. 764)

>BMF vom 15.03.2022 (BStBl I S. 242)

Zum Zuflusszeitpunkt bei Warengutscheinen >R 38.2 Abs. 3

Überlässt der Arbeitgeber seinem Arbeitnehmer eine Wohnung zu einem Mietpreis, der innerhalb der Mietpreisspanne des örtlichen Mietspiegels für vergleichbare Wohnungen liegt, scheidet die Annahme eines geldwerten Vorteils regelmäßig aus (>BFH vom 17.08.2005 – IX R 10/05, BStBl II 2006 S. 71 und vom 11.05.2011 – VI R 65/09, BStBl II S. 946).

Überlässt ein Arbeitgeber seinen Arbeitnehmern Wohnungen und werden Nebenkosten (zum Teil) nicht erhoben, liegt eine verbilligte Überlassung und damit ein Sachbezug nur vor, soweit die tatsächlich erhobene Miete zusammen mit den tatsächlich abgerechneten Nebenkosten die ortsübliche Miete (Kaltmiete plus umlagefähige Nebenkosten) unterschreitet (>BFH vom 11.05.2011 – VI R 65/09, BStBl II S. 946).

Änderung des Arbeitsvertrags

Wird der Arbeitsvertrag dahingehend geändert, dass der Arbeitnehmer anstelle von Barlohn Essenmarken erhält, so vermindert sich dadurch der Barlohn in entsprechender Höhe (>BFH vom 20.08.1997 – VI B 83/97, BStBl II S. 667).

Beispiel:

Der Arbeitgeber gibt dem Arbeitnehmer monatlich 15 Essenmarken. Im Arbeitsvertrag ist der Barlohn von 3.500 € im Hinblick auf die Essenmarken um 60 € auf 3.440 € herabgesetzt worden.

Beträgt der Verrechnungswert der Essenmarken jeweils 5 €, so ist dem Barlohn von 3.440 € der Wert der Mahlzeit mit dem Sachbezugswert (15 x 4,57 € =) 68,55 € hinzuzurechnen.

Beträgt der Verrechnungswert der Essenmarken jeweils 8 €, so ist dem Barlohn von 3.440 € der Verrechnungswert der Essenmarken (15 x 8 € =) 120 € hinzuzurechnen.

Auf den Essenmarken ist jeweils ein Verrechnungswert von 8 € ausgewiesen.

Der Verrechnungswert der Essenmarke übersteigt den Sachbezugswert von 4,57 € um mehr als 3,10 €. Die Essenmarken sind deshalb mit ihrem Verrechnungswert anzusetzen:

Dieser ist dem bisherigen Arbeitslohn von 3.500 € hinzuzurechnen.

Auf den Essenmarken ist jeweils ein Verrechnungswert von 5 € ausgewiesen.

Der Verrechnungswert der Essenmarke übersteigt den Sachbezugswert von 4,57 € um nicht mehr als 3,10 €. Es ist deshalb nicht der Verrechnungswert der Essenmarken, sondern der Wert der erhaltenen Mahlzeiten mit dem Sachbezugswert anzusetzen:

Dem bisherigen Arbeitslohn von 3.500 € ist nichts hinzuzurechnen.

Bewertung einer einzelnen Mahlzeit >BMF vom 10.12.2024 (BStBl I S. 1603) für 2025 und vom 29.12.2025 (BStBl I 2026 S. 88) für 2026

Beispiel zu R 8.1 Abs. 7 Nr. 3

Der Arbeitnehmer zahlt 2 € für ein Mittagessen im Wert von 5 €.

Hieraus ergibt sich, dass die steuerliche Erfassung der Mahlzeiten entfällt, wenn gewährleistet ist, dass der Arbeitnehmer für jede Mahlzeit mindestens einen Preis i. H. d. amtlichen Sachbezugswerts zahlt.

Die 1 %-Regelung ist verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden (>BFH vom 13.12.2012 – BStBl II 2013 S. 385).

>Gebrauchtwagen

Erstattet der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer für dessen eigenen Pkw sämtliche Kosten, wendet er Barlohn und nicht einen Nutzungsvorteil i. S. d. § 8 Abs. 2 zu (>BFH vom 06.11.2001 – VI R 54/00, BStBl II 2002 S. 164).

Eine nach § 8 Abs. 2 Satz 2 bis 5 zu bewertende Nutzungsüberlassung liegt vor, wenn der Arbeitnehmer das Kfz auf Veranlassung des Arbeitgebers least, dieser sämtliche Kosten des Kfz trägt und im Innenverhältnis allein über die Nutzung des Kfz bestimmt (>BFH vom 06.11.2001 – VI R 62/96, BStBl II 2002 S. 370).

Eine nach § 8 Abs. 2 Satz 2 bis 5 zu bewertende Nutzungsüberlassung liegt nicht vor, wenn das vom Arbeitgeber geleaste Fahrzeug dem Arbeitnehmer aufgrund einer Sonderrechtsbeziehung im Innenverhältnis zuzurechnen ist, weil er gegenüber dem Arbeitgeber die wesentlichen Rechte und Pflichten des Leasingnehmers hat. Gibt der Arbeitgeber in diesem Fall vergünstigte Leasingkonditionen an den Arbeitnehmer weiter, liegt hierin ein nach § 8 Abs. 2 Satz 1 zu bewertender geldwerter Vorteil (>BFH vom 18.12.2014 – VI R 75/13, BStBl II 2015 S. 670 – sog. Behördenleasing). Zur Dienstwagenbesteuerung in Leasingfällen, insbesondere bei Gehaltsumwandlung >BMF vom 03.03.2022 (BStBl I S. 232), Rn. 49 ff.

Die unentgeltliche oder verbilligte Überlassung eines Dienstwagens durch den Arbeitgeber an den Arbeitnehmer für dessen Privatnutzung führt unabhängig davon, ob und in welchem Umfang der Arbeitnehmer das Fahrzeug tatsächlich privat nutzt, zu einem lohnsteuerlichen Vorteil. Ob der Arbeitnehmer den Beweis des ersten Anscheins, dass dienstliche Fahrzeuge, die zu privaten Zwecken zur Verfügung stehen, auch tatsächlich privat genutzt werden, durch die substantiierte Darlegung eines atypischen Sachverhalts zu entkräften vermag, ist für die Besteuerung des Nutzungsvorteils nach § 8 Abs. 2 Satz 2 unerheblich (>BFH vom 21.03.2013 – VI R 31/10, BStBl II S. 700).

>Nutzungsmöglichkeit

>§ 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 ff.

>BMF vom 05.11.2021 (BStBl I S. 2205)

>BMF vom 11.11.2025 (BStBl I S. 1929)

Wird ein Dienstwagen in der eigenen oder angemieteten Garage des Arbeitnehmers untergestellt und trägt der Arbeitgeber hierfür die Kosten, so ist bei der 1 %-Regelung kein zusätzlicher geldwerter Vorteil für die Garage anzusetzen (>BFH vom 07.06.2002 – VI R 145/99, BStBl II S. 829).

Die vom Arbeitnehmer für seine Garage getragene AfA kann den geldwerten Vorteil aus der Überlassung eines betrieblichen Kfz des Arbeitgebers zur außerdienstlichen Nutzung nicht mindern, wenn keine rechtliche Verpflichtung des Arbeitnehmers gegenüber dem Arbeitgeber besteht, das Fahrzeug in der Garage unterzustellen (>BFH vom 04.07.2023 – VIII R 29/20, BStBl II S. 1005).

Die unentgeltliche oder verbilligte Überlassung eines Dienstwagens durch den Arbeitgeber an den Arbeitnehmer für dessen Privatnutzung führt unabhängig davon, ob und in welchem Umfang der Arbeitnehmer das Fahrzeug tatsächlich privat nutzt, zu einem lohnsteuerlichen Vorteil (>BFH vom 21.03.2013 – VI R 31/10, BStBl II S. 700).

Bei der Beurteilung der Nutzungsmöglichkeit ist unter Berücksichtigung sämtlicher Umstände des Einzelfalls zu entscheiden, ob und welches betriebliche Fahrzeug dem Arbeitnehmer ausdrücklich oder doch zumindest konkludent auch zur privaten Nutzung überlassen ist. Steht nicht fest, dass der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer einen Dienstwagen zur privaten Nutzung überlassen hat, kann auch der Beweis des ersten Anscheins diese fehlende Feststellung nicht ersetzen (>BFH vom 21.03.2013 – VI R 42/12, BStBl II S. 918 und VI R 46/11, BStBl II S. 1044 und vom 18.04.2013 – VI R 23/12, BStBl II S. 920).

Ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch muss zeitnah und in geschlossener Form geführt werden und die zu erfassenden Fahrten einschl. des an ihrem Ende erreichten Gesamtkilometerstands vollständig und in ihrem fortlaufenden Zusammenhang wiedergeben (>BFH vom 09.11.2005 – VI R 27/05, BStBl II 2006 S. 408). Kleinere Mängel führen nicht zur Verwerfung des Fahrtenbuchs, wenn die Angaben insgesamt plausibel sind (>BFH vom 10.04.2008 – VI R 38/06, BStBl II S. 768).

Die erforderlichen Angaben müssen sich dem Fahrtenbuch selbst entnehmen lassen. Ein Verweis auf ergänzende Unterlagen ist nur zulässig, wenn der geschlossene Charakter der Fahrtenbuchaufzeichnungen dadurch nicht beeinträchtigt wird (>BFH vom 16.03.2006 – VI R 87/04, BStBl II S. 625).

Ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch muss insbesondere Datum und hinreichend konkret bestimmt das Ziel der jeweiligen Fahrt ausweisen. Dem ist nicht entsprochen, wenn als Fahrtziele nur Straßennamen angegeben sind und diese Angaben erst mit nachträglich erstellten Aufzeichnungen präzisiert werden (>BFH vom 01.03.2012 – VI R 33/10, BStBl II S. 505).

Mehrere Teilabschnitte einer einheitlichen beruflichen Reise können miteinander zu einer zusammenfassenden Eintragung verbunden werden, wenn die einzelnen aufgesuchten Kunden oder Geschäftspartner im Fahrtenbuch in der zeitlichen Reihenfolge aufgeführt werden (>BFH vom 16.03.2006 – VI R 87/04, BStBl II S. 625).

Der Übergang von der beruflichen zur privaten Nutzung des Fahrzeugs ist im Fahrtenbuch durch Angabe des bei Abschluss der beruflichen Fahrt erreichten Gesamtkilometerstands zu dokumentieren (>BFH vom 16.03.2006 – VI R 87/04, BStBl II S. 625).

Kann der Arbeitnehmer den ihm überlassenen Dienstwagen auch privat nutzen und wird über die Nutzung des Dienstwagens kein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch geführt, ist der zu versteuernde geldwerte Vorteil nach der 1 %-Regelung zu bewerten. Eine Schätzung des Privatanteils anhand anderer Aufzeichnungen kommt nicht in Betracht (>BFH vom 16.11.2005 – VI R 64/04, BStBl II 2006 S. 410).