H 8.1 GewStH Hinzurechnung von Finanzierungsanteilen
Allgemeines
Auf die Dauer des Schuldverhältnisses kommt es nicht an.
Auch ist es nicht von Bedeutung, ob die Schulden mit oder ohne Willen des Schuldners oder des Gläubigers entstanden sind, ob sie das Betriebsvermögen erhöht oder nur dessen Verminderung verhindert haben, ob die Gegenwerte am Stichtag noch vorhanden und ob die Schulden verzinslich sind (BFH vom 28.06.1957 – BStBl III S. 287).
ABC der als Entgelt für Schulden anzusehenden Leistungen
Diskontbeträge, soweit sich diese auf den Finanzierungsanteil beziehen. Demnach sind enthaltene Nebenkosten - Verwaltungsgebühren, Risikoprämien, Wertermittlungskosten und vergleichbare Kosten - nicht in die Hinzurechnung einzubeziehen, zu Zeitpunkt und Umfang der Hinzurechnung (Rdnr. 21 und 23 Gleich lautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder vom 02.07.2012 - BStBl I S. 654).
Skonti/wirtschaftlich vergleichbare Vorteile, wenn diese nicht dem gewöhnlichen Geschäftsverkehr entsprechen und somit der Finanzierungseffekt im Vordergrund steht (Rdnr. 16 Gleich lautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder vom 02.07.2012 - BStBl I S. 654).
Verwaltungskosten, wenn sie ihrer Höhe nach prozentual an dem Darlehensbetrag bemessen und bezogen auf die gesamte Laufzeit des Darlehens zu zahlen und nicht für besondere, über die Kapitalüberlassung hinausgehende Leistungen des Kreditgebers zu erbringen sind (BFH vom 09.08.2000 – BStBl II 2001 S. 609).
Vorfälligkeitsentschädigungen, die für die vorzeitige Rückzahlung eines Darlehens bei Verkürzung einer ursprünglich vereinbarten Mindestlaufzeit entrichtet werden, weil sie wie die vereinbarten Zinsen Entgelt für die Kreditgewährung sind (BFH vom 20.03.1980 - BStBl II S. 538 und BFH vom 25.02.1999 - BStBl II S. 473).
ABC der nicht als Entgelt für Schulden anzusehenden Leistungen
Avalprovisionen/ Avalgebühren
BFH vom 29.03.2007 - BStBl II S. 655
Bauzeitzinsen, die als Herstellungskosten aktiviert sind; dies gilt sowohl für den Erhebungszeitraum der Aktivierung, als auch in Erhebungszeiträumen, in denen sie sich über Abschreibungen auf den Gewinn ausgewirkt haben (BFH vom 30.04.2003 – BStBl II 2004 S. 192 und Rdnr. 13 Gleich lautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder vom 02.07.2012 - BStBl I S. 654).
Bereitstellungszinsen
BFH vom 10.07.1996 – BStBl II 1997 S. 253
Erbbauzinsen, soweit diese Entgelt für die Überlassung des Grund und Bodens darstellen (BFH vom 07.03.2007 – BStBl II S. 654), zur Behandlung von als Anschaffungskosten oder Herstellungskosten aktivierten Erbbauzinsen >Bauzeitzinsen.
Negative Einlagezinsen
Gleich lautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder vom 17.11.2015 – BStBl I S. 896
Stückzinsen eines Sachdarlehens
Erhält ein Unternehmen ein Sachdarlehen über festverzinsliche Anleihen, die es nach Empfang veräußert und später zwecks Rückgabe zurückerwirbt, so sind weder die beim Rückerwerb dem Veräußerer zu vergütenden Stückzinsen noch die im Zeitraum zwischen der Überlassung der Anleihen und deren Rückgabe an den Darlehensgeber aufgelaufenen Stückzinsen als Entgelte für Schulden hinzuzurechnen (BFH vom 07.10.2021 – BStBl II 2022 S. 625).
Teilwertabschreibungen, die steuerlich zulässig als Aufwand abgesetzt wurden; dies gilt auch, wenn das Unternehmen die abgeschriebene Forderung im Folgenden zum abgeschriebenen Wert veräußert (Rdnr. 18 Gleich lautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder vom 02.07.2012 - BStBl I S. 654).
Zins-Swap-Geschäfte, die im Zusammenhang mit einem Swap-Geschäft gezahlten Vergütungen werden nicht für die Überlassung von Kapital, sondern für die Absicherung eines Zinsrisikos gezahlt (BFH vom 04.06.2003 – BStBl II 2004 S. 517 und Rdnr. 14 und 15 Gleich lautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder vom 02.07.2012 - BStBl I S. 654). Wird im Zusammenhang mit einem Darlehen ein Zinsswap-Geschäft abgeschlossen, können die Swap-Aufwendungen jedoch dann Entgelte für Schulden sein, wenn der Darlehensvertrag und das Swap-Geschäft eine wirtschaftliche Einheit bilden. Ein bloßer Kausal- oder Veranlassungszusammenhang zwischen den beiden Geschäften genügt nicht. Das Grundgeschäft (Darlehen) und das Absicherungsgeschäft (Zinsswap) können als einheitliche Schuld zusammengefasst werden, wenn beide Geschäfte in sachlicher, zeitlicher und personeller Hinsicht eng miteinander verflochten sind. Hierfür ist Voraussetzung, dass beide Geschäfte hinsichtlich der vertrag-schließenden Personen, der Zeitpunkte des Vertragsschlusses und der Beträge und Laufzeiten im Wesentlichen kongruent sind und die Fälligkeitstermine der Zins- und Swap-Verbindlichkeiten aufeinan-der abgestimmt sind (BFH vom 16.11.2023 – BStBl II 2024 S. 292).
Anwendungsfragen zur Hinzurechnung von Finanzierungsanteilen nach § 8 Nr. 1 GewStG
Gleich lautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder vom 02.07.2012 - BStBl I S. 654
Aufzinsungsbeträge
Aus dem Abzinsungsvorgang nach § 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG1) und der nachfolgenden Aufzinsung ergeben sich keine Entgelte im Sinne von § 8 Nr. 1 Buchst. a GewStG (Rdnr. 39 des BMF-Schreibens vom 26.05.2005 - BStBl I S. 699 und H 6.10 (Abzinsung) und Anhang 9 V EStH sowie Rdnr. 12 Gleich lautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder vom 02.07.2012 - BStBl I S. 654).
Beteiligung an einer nicht gewerblichen Grundstücksgemeinschaft
Ist ein Gewerbebetrieb an einer nicht gewerblichen Grundstücksgemeinschaft (Gesamthands- oder Bruchteilsgemeinschaft) beteiligt, gehören auch die im Rahmen der Grundstücksgemeinschaft aufgenommenen Schulden anteilig zu den Schulden des Gewerbebetriebs (BFH vom 28.01.1975 – BStBl II S. 516).
Durchlaufende Kredite
Bei einem Unternehmen, das einen Kredit aufgenommen und weitergeleitet hat, liegt ein hinzurechnungspflichtiger Zinsaufwand vor (Rdnr. 11 Gleich lautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder vom 02.07.2012 - BStBl I S. 654 und BFH vom 17.07.2019 – BStBl II 2020 S. 48).
Forfaitierung
Zur Forfaitierung von Ansprüchen aus schwebenden Verträgen Rdnr. 19 ff. Gleich lautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder vom 02.07.2012 - BStBl I S. 654
Saldierung mit Guthaben
Das Vorhandensein von flüssigen Mitteln, die zur Tilgung ausreichen, steht der Annahme von Schulden in der Regel nicht entgegen (RFH vom 07.12.1938 – RStBl 1939 S. 330 und BFH vom 06.11.1985 – BStBl II 1986 S. 415).
Das gilt auch dann, wenn die flüssigen Mittel in einem Guthaben auf einem anderen Konto bei demselben Kreditgeber bestehen und die Konten zu dem Zweck geführt werden, verschiedene Geschäftsbeziehungen dauernd getrennt voneinander zu behandeln (RFH vom 11.03.1942 – RStBl S. 716).
Eine Saldierung einer Schuld mit einem Guthaben bei demselben Kreditgeber kann nur im Ausnahmefall bei Einheitlichkeit, Regelmäßigkeit oder gleichbleibender Zweckbestimmung der Kreditgeschäfte, bei regelmäßiger Verrechnung der Konten oder dann in Betracht kommen, wenn der über ein Konto gewährte Kredit jeweils zur Abdeckung der aus dem anderen Konto ausgewiesenen Schuld verwendet wird (BFH vom 10.11.1976 – BStBl II 1977 S. 165).
Die Grundsätze einer ausnahmsweise zulässigen Saldierung von Zinsaufwendungen bei wechselseitig gewährten Darlehen gelten bei der Ermittlung des Gewerbesteuermessbetrages auch für Darlehen innerhalb eines Cash-Pools (BFH vom 11.10.2018 – BStBl II 2019 S. 275).
Substanzerhaltungspflicht
Die im Rahmen einer Unternehmenspacht von dem Pächter übernommene Verpflichtung, für die bei Pachtbeginn erhaltenen Rohstoffe, Halb- und Fertigfabrikate bei Aufhebung des Pachtverhältnisses dieselbe Vorratsmenge in gleicher Art und Güte zurückzugeben, stellt eine Schuld dar (BFH vom 30.11.1965 – BStBl III 1966 S. 51).
Unionsrechtmäßigkeit der Hinzurechnung von Zinsen
Die gewerbesteuerliche Hinzurechnung von Schuldzinsen verstößt nicht gegen das geltende Unionsrecht (EuGH vom 21.07.2011 – BStBl II 2012 S. 528 und BFH vom 07.12.2011 – BStBl II 2012 S. 507).
Verfassungsmäßigkeit der Hinzurechnungen nach § 8 Nr. 1 GewStG
Der BFH hat mit seinen Entscheidungen vom 12.01.2017- BStBl II S. 725 und vom 14.01.2018 - BStBl II S. 662, die Verfassungsmäßigkeit der Hinzurechnungen nach § 8 Nummer 1 Buchstabe a, d, e und f GewStG bestätigt. Die gegen die BFH-Entscheidung vom 14.01.2018 eingelegte Verfassungsbeschwerde hat das Bundesverfassungsgericht durch Beschluss vom 5. September 2021, 1 BvR 2150/18, nicht zur Entscheidung angenommen.
BVerfG vom 15.02.2016 – BStBl II S. 557
Verrechnung von Entgelten für Schulden mit erhaltenen Erstattungen
Eine Verrechnung von Aufwendungen, die als Entgelte für Schulden anzusehen sind, mit erhaltenen Erstattungen oder Zuschüssen ist ausnahmsweise nur dann zulässig, wenn ein ursächlicher Zusammenhang zwischen dem tatsächlich für einen bestimmten Kredit entstandenen Aufwand und dem Zufluss besteht (BFH vom 04.02.1976 – BStBl II S. 551 und vom 23.11.1983 – BStBl II 1984 S. 217).
In diesem Zusammenhang mindern Zinsverbilligungszuschüsse von dritter Seite die hinzuzurechnenden Entgelte für Schulden (BFH vom 04.05.1965 – BStBl III S. 417), weiterhin Saldierung mit Guthaben.
Versicherungsunternehmen
Wie die Deckungsrückstellung (Deckungsrücklage) der Lebensversicherungsunternehmen sind auch die verzinslich angesammelten Gewinnanteile der Versicherungsnehmer keine Schulden, wenn die Gegenwerte ähnlichen Verfügungsbeschränkungen wie die Bestände des Deckungsstocks unterliegen (Gutachten des RFH vom 26.11.1943 - RStBl 1944 S. 171).
Die Rückstellung für Beitragsrückerstattung ist als Schuld zu behandeln, soweit die Gegenwerte nicht ähnlichen Verfügungsbeschränkungen unterliegen wie die Bestände des Deckungsstocks (BFH vom 26.04.1960 - BStBl III S. 311, vom 04.04.1963 - BStBl III S. 264 und vom 11.04.1984 - BStBl II S. 598).
Der Grundsatz, dass die Deckungsrückstellung keine Schuld im Sinne des Gewerbesteuergesetzes ist, schließt nicht aus, dass Hypothekenschulden, die auf einem zum Deckungsstock gehörenden Grundstück lasten, Schulden sein können (BFH Urteil vom 21.07.1966 - BStBl III S. 630); weiterhin Rdnr. 24 ff. Gleich lautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder vom 02.07.2012 - BStBl I S. 654.
Zahlung von Überpreisen
Die Zahlung von Überpreisen führt beim Lieferanten zu einer Schuld, wenn der Mehrbetrag dem Kunden auf einem besonderen Konto gutgeschrieben und banküblich verzinst wird (BFH vom 21.02.1991 – BStBl II S. 474).
Durch § 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG i. d. F. des Artikels 3 des Vierten Corona-Steuerhilfegesetzes vom 19.06.2022 (BGBl I S. 911) ist die Verpflichtung zur bilanzsteuerrechtlichen Abzinsung von unverzinslichen Verbindlichkeiten entfallen. Die Regelung ist erstmals für Wirtschaftsjahre anzuwenden, die nach dem 31.12.2022 enden. Auf Antrag ist die Regelung auch für frühere Wirtschaftsjahre anzuwenden.
Abgrenzung zu privaten Versorgungsrenten
Die bei Vermögensübertragungen von Eltern auf Kinder bestehende Vermutung für das Vorliegen einer privaten Versorgungsrente ist jedenfalls dann entkräftet, wenn die Vertragsparteien Leistung und Gegenleistung wie unter Fremden nach kaufmännischen Gesichtspunkten gegeneinander abgewogen haben und subjektiv davon ausgegangen sind, dass die Leistungen im maßgeblichen Zeitpunkt des Vertragsschlusses in etwa wertgleich sind (BFH vom 30.07.2003 – BStBl II 2004 S. 211).
Aufwendungen für Zusagen auf Leistungen der betrieblichen Altersversorgung
Rdnr. 27 Gleich lautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder vom 02.07.2012 - BStBl I S. 654
Erbbauzinsen
gelten nicht als dauernde Last (BFH vom 07.03.2007 – BStBl II S. 654).
Wertsicherungsklausel
Erhöht sich die Verpflichtung infolge einer Wertsicherungsklausel, sind auch die durch Wirksamwerden der Wertsicherungsklausel erhöhten Rentenbeträge hinzuzurechnen, soweit sie den Gewinn gemindert haben; ausgenommen ist aber der Aufwand, der durch die Erhöhung des Passivpostens für die Verpflichtung entsteht (BFH vom 12.11.1975 – BStBl II 1976 S. 297).
Abgrenzung des stillen Gesellschaftsverhältnisses vom partiarischen Darlehen
BFH vom 08.03.1984 – BStBl II S. 623 und vom 19.10.2005 – BStBl II 2006 S. 334
Atypisch stille Gesellschaften
Im Gegensatz zur typischen stillen Gesellschaft sind atypische stille Gesellschaften, auch wenn die stille Beteiligung an einer GmbH besteht, nach den Grundsätzen der Mitunternehmerschaft zu behandeln (BFH vom 15.12.1992 – BStBl II 1994 S. 702).
Die Gewinnanteile des atypischen stillen Gesellschafters sind Teil des gewerblichen Gewinns der Mitunternehmerschaft und dürfen diesen nicht mindern (BFH vom 12.11.1985 – BStBl II 1986 S. 311).
Begriff des stillen Gesellschafters
BFH vom 05.06.1964 – BStBl III 1965 S. 49, vom 08.07.1965 – BStBl III S. 558, vom 11.11.1965 – BStBl III 1966 S. 95, vom 07.02.1968 – BStBl II S. 356, vom 28.07.1971 – BStBl II S. 815, vom 06.10.1971 – BStBl II 1972 S. 187, vom 27.02.1975 – BStBl II S. 611, vom 01.06.1978 – BStBl II S. 570, vom 16.08.1978 – BStBl II 1979 S. 51, vom 07.12.1983 – BStBl II 1984 S. 373 und vom 08.04.2008 - BStBl II S. 852
Gewinnabhängige Bezüge nach Beendigung des stillen Gesellschaftsverhältnisses
Zu den Gewinnanteilen des stillen Gesellschafters im Sinne des § 8 Nr. 1 Buchst. c GewStG gehören auch gewinnabhängige Bezüge, die nach Beendigung des stillen Gesellschaftsverhältnisses für die von dem stillen Gesellschafter während des Bestehens des Gesellschaftsverhältnisses erbrachten Leistungen gewährt werden (BFH vom 17.02.1972 – BStBl II S. 586).
Stille Beteiligung an einem Mitunternehmeranteil
Auch die Gewinnanteile des stillen Gesellschafters eines Mitunternehmers (Unterbeteiligten) fallen unter die Hinzurechnungsvorschrift des § 8 Nr. 1 Buchst. c GewStG (BFH vom 08.10.1970 – BStBl II 1971 S. 59).
Verlustanteile des stillen Gesellschafters
Bei der Ermittlung der Summe der nach § 8 Nr. 1 GewStG 2002 (i. d. F. des UntStRefG 2008) hinzuzurechnenden Finanzierungsanteile ist auch ein Verlustanteil des stillen Gesellschafters zu berücksichtigen, soweit dieser Verlustanteil den Verlust aus Gewerbebetrieb gemindert hat (R 8.1 Abs. 3 Satz 2 GewStR 2009). Wird durch die Berücksichtigung des Verlustanteils die Summe der hinzuzurechnenden Finanzierungsanteile negativ, dann ist diese Summe grundsätzlich - entgegen R 8.1 Abs. 3 Satz 3 GewStR 2009 - negativ hinzuzurechnen (BFH vom 01.10.2015 – BStBl II 2017 S. 59).
Die Betragsgrenze für die Hinzurechnung (§ 8 Nr. 1 GewStG 2002 i. d. F. des UntStRefG 2008) von 100.000 €1) ist im Fall einer negativen Summe der hinzuzurechnenden Finanzierungsanteile nicht spiegelbildlich anzuwenden. Lautet daher die Summe der Einzelhinzurechnungsbeträge auf einen Betrag zwischen ./. 1 € und ./. 100.000 €2), dann ist ein Viertel dieser Summe dem Gewinn aus Gewerbebetrieb (negativ) hinzuzurechnen (BFH vom 28.01.2016 – BStBl II 2017 S. 62).
Ab EZ 2020: 200.000 €
Ab EZ 2020: 200.000 €
Antizipiertes Besitzkonstitut
Ein Mietvertrag und kein Lizenzvertrag liegt vor, wenn jemand mit Genehmigung und unter Ausnutzung von Lizenzen eines anderen Gegenstände selbst herstellt und nutzt, die mit der Herstellung nach dem Willen der Vertragspartner in das Eigentum des anderen Vertragsteils übergehen (BFH vom 02.11.1965 – BStBl III 1966 S. 70).
Bare-boat-Charterverträge
Bare-boat-Charterverträge fallen unter § 8 Nr. 1 Buchst. d GewStG (BFH vom 27.11.1975 – BStBl II 1976 S. 220).
Begriff der Leasingrate
Der Begriff der „Leasingraten“ in § 8 Nr. 1 Buchst. d GewStG ist - ebenso wie bei Miet- und Pachtzinsen - wirtschaftlich zu verstehen.
Wartungskosten, die vertraglich auf den Leasingnehmer abgewälzt werden, sind Teil der „Leasingrate“ und nach § 8 Nr. 1 Buchst. d GewStG gewerbesteuerrechtlich hinzuzurechnen (BFH vom 20.10.2022 – BStBl II 2023 S. 879 und Rdnr. 29 Gleich lautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder vom 02.07.2012 - BStBl I S. 654).
Begriff des Miet- oder Pachtvertrags
Bei der Beurteilung, ob ein Miet- oder Pachtvertrag vorliegt, kommt es darauf an, ob die Verträge ihrem wesentlichen rechtlichen Gehalt nach Miet- oder Pachtverträge im Sinne des bürgerlichen Rechts sind (BFH vom 31.07.1985 – BStBl II 1986 S. 304 und vom 23.03.2023 – BStBl II S. 923).
Es ist unerheblich, ob die Mietverträge nur für kurze Zeit abgeschlossen werden, die Miet- oder Pachtzinsen angemessen sind oder der Abschluss des Miet- oder Pachtvertrages wirtschaftlich sinnvoll ist (BFH vom 30.03.1994 – BStBl II S. 810).
Begriff des Wirtschaftsguts
H 4.2 (1) Wirtschaftsgut EStH
Benutzung einer Kaianlage
Wird einem Schifffahrtsunternehmen von der Hafenverwaltung in einem besonderen Vertrag gestattet, den Güter- und Personenverkehr von einem näher gekennzeichneten Teil einer Kaianlage mit Vorrang vor anderen Hafenbenutzern abzuwickeln, erfolgt mangels eines Mietvertrags keine Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 Buchst. d GewStG für die Benutzung der Kaianlage (BFH vom 09.11.1983 - BStBl II 1984 S. 149). Zur Überlassung von Rechten (§ 8 Nr. 1 Buchst. f GewStG und R 8.1 Abs. 6).
Überlässt eine Stadt eine in ihrem Hafen belegene Kaje (Kai) einem Dritten zur ständigen Nutzung, ist das dafür zu zahlende Entgelt dann Mietzins im Sinne des § 8 Nr. 1 Buchst. d GewStG, wenn die Stadt verpflichtet ist, die Kaje herzurichten und für eine bestimmte Wassertiefe zu sorgen. Die Kaje ist eine Betriebsvorrichtung (BFH vom 31.07.1985 - BStBl II 1986 S. 304).
Betrieb einer Deponie
Räumt ein Grundstückseigentümer einem Unternehmen zum Betrieb einer Deponie gegen Entgelt das Recht ein, das betreffende Grundstück mit Abfall zu verfüllen, wird das Grundstück und nicht ein vom Grund und Boden verselbständigtes Wirtschaftsgut „Auffüllrecht“ vermietet oder verpachtet (BFH vom 17.12.2003 - BStBl II 2004 S. 519), zu Rechten (§ 8 Nr. 1 Buchst. f GewStG).
Betriebsvorrichtungen als bewegliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens
R 7.1 Abs. 3 EStR und BFH vom 20.06.1990 – BStBl II S. 913
Bildung einer Erneuerungsrückstellung
Ist der Pächter einer gewerblichen Betriebseinrichtung dem Verpächter gegenüber verpflichtet, zur Abgeltung der Abnutzung eine Erneuerungsrückstellung zu bilden, sind die dieser Rückstellung zugeführten Beträge als Teil der Pachtzinsen im Sinne des § 8 Nr. 1 Buchst. d oder e GewStG anzusehen (RFH vom 11.02.1941 – RStBl S. 292).
Eigentum
Der Begriff „Eigentum“ in § 8 Nr. 1 Buchst. d und e GewStG ist weit auszulegen, er umfasst auch den Eigenbesitz (wirtschaftliches Eigentum) im Sinne des § 39 Abs. 2 Nr. 1 AO (BFH vom 06.07.1966 - BStBl III S. 599 und vom 06.03.1968 - BStBl II S. 478).
Gemischte Verträge
Rdnr. 6 und 7 Gleich lautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder vom 02.07.2012 - BStBl I S. 654
Ist bei einem gemischten Vertrag die Vermietung eine von den übrigen Leistungen trennbare Hauptleistung, z. B. Überlassung von Know-how und Vermietung von Spezialmaschinen, so ist das Entgelt, soweit es auf die Vermietung entfällt, dem Gewerbeertrag hinzuzurechnen (BFH vom 15.06.1983 - BStBl II 1984 S. 17).
Zeitcharterverträge, d. h. Verträge mit Mannschaftsgestellung, sind keine Miet- oder Pachtverträge im Sinne des § 8 Nr. 1 Buchst. d und e GewStG, da die Beförderungsleistung unter Einsatz des gestellten Personals im Vordergrund steht. Eine weitergehende Aufteilung des Entgelts scheidet aus, da es sich hierbei um eine Leistung handelt, die das Wesen des ganzen Vertrages entscheidend beeinflusst (BFH vom 23.07.1957 – BStBl III S. 306 und Rdnr. 7 Gleich lautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder vom 02.07.2012 - BStBl I S. 654).
Hinzurechnung von gewinnmindernden Aufwendungen
Miet- und Pachtzinsen für die Benutzung von beweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens sind dem Gewinn aus Gewerbebetrieb nicht nach § 8 Nr. 1 Buchst. d GewStG hinzuzurechnen, soweit sie in die Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern des Umlaufvermögens einzubeziehen sind. Insoweit reicht es aus, dass die Miet- und Pachtzinsen als Herstellungskosten aktiviert worden wären, wenn sich das Wirtschaftsgut am Bilanzstichtag noch im Betriebsvermögen befunden und deshalb hätte aktiviert werden müssen (BFH vom 30.07.2020 – BStBl II 2022 S. 279).
Rdnr. 2 Gleich lautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder vom 02.07.2012 - BStBl I S. 654, ergänzt durch Gleich lautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder vom 06.04.2022 - BStBl I S. 638.
Leistungen im Rahmen von Sponsoringverträgen
Enthält der Vertrag neben der entgeltlichen Gebrauchsüberlassung wesentliche nicht trennbare miet- oder pachtfremde Elemente, die ihn einem anderen Vertragstyp zuordnen oder zu einer Einordnung als Vertrag eigener Art führen, scheidet eine gewerbesteuerrechtliche Hinzurechnung der Entgelte insgesamt aus.
Bei einem Sponsoringvertrag kann es sich um einen atypischen Schuldvertrag handeln, bei dem die einzelnen Leistungspflichten derart miteinander verknüpft sind, dass sie sich rechtlich und wirtschaftlich nicht trennen lassen, so dass auch eine nur teilweise Zuordnung der Pflichten zum Typus eines Miet- oder Pachtvertrags ausscheidet (BFH vom 23.03.2023 – BStBl II S. 923).
Miet- und Pachtzinsen
Der Wert eines vom Mieter oder vom Pächter erstellten Gebäudes stellt Entgelt für die Nutzung dar, wenn das Gebäude entschädigungslos in das Eigentum des zur Grundstücksüberlassung Verpflichteten übergeht und der Vermögenszuwachs seine Grundlage in dem Miet- oder Pachtvertrag hat (BFH vom 26.07.1983 – BStBl II S. 755).
Zu den Miet- und Pachtzinsen gehören die Aufwendungen des Mieters oder Pächters für die Instandsetzung, Instandhaltung und Versicherung des Miet- oder Pachtgegenstandes, die er über seine gesetzliche Verpflichtung nach bürgerlichem Recht hinaus (§§ 582 ff. BGB) auf Grund vertraglicher Verpflichtungen übernommen hat (BFH vom 27.11.1975 – BStBl II 1976 S. 220 und Rdnr. 29 Gleich lautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder vom 02.07.2012 - BStBl I S. 654).
Monopolabgaben der Versorgungsunternehmen
RFH vom 09.02.1943 – RStBl S. 508
Netzentgelte
Rdnr. 29c, 29d und 29e Gleich lautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder vom 02.07.2012 - BStBl I S. 654
Verträge zwischen Gesellschaftern und ihren Personengesellschaften
Überlässt der Gesellschafter einer Personengesellschaft dieser ein Wirtschaftsgut zur Nutzung, das er im Rahmen seines Gewerbebetriebs von einem Dritten (Vermieter) gemietet hat, und verpflichtet sich die Personengesellschaft gegenüber ihrem Gesellschafter, das zwischen diesem und dem Vermieter vereinbarte Nutzungsentgelt unmittelbar an den Vermieter zu zahlen, sind die an den Vermieter gezahlten Mietzinsen dem Gewerbeertrag der Personengesellschaft hinzuzurechnen (BFH vom 31.07.1985 - BStBl II 1986 S. 304).
Weitervermietung oder Weiterverpachtung
Auch die Mieten und Pachten für weitervermietete oder -verpachtete Immobilien sind dem Gewinn aus Gewerbebetrieb gemäß § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 hinzuzurechnen (BFH vom 04.06.2014 – BStBl II 2015 S. 289). Die Besteuerungsfolgen, die aus der Hinzurechnung der Mieten und Pachten für weitervermietete oder -verpachtete Immobilien zum Gewinn aus Gewerbebetrieb gemäß § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 i. d. F. des UntStRefG 2008 resultieren, entsprechen im Regelfall den gesetzgeberischen Wertungen und rechtfertigen daher grundsätzlich keinen Erlass der Gewerbesteuer wegen sachlicher Unbilligkeit (BFH vom 04.06.2014 – BStBl II 2015 S. 293).
Auch die Mieten- und Pachten in Zwischenvermietungsfällen sind gemäß § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG hinzuzurechnen (BFH vom 08.12.2016 – BStBl II 2017 S. 722).
Rdnr. 29a Gleich lautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder vom 02.07.2012 - BStBl I S. 654
Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens
Miet- und Pachtzinsen werden dann für die Benutzung von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens gezahlt, wenn die Wirtschaftsgüter für den Fall, dass sie im Eigentum des Mieters oder Pächters stünden, dessen Anlagevermögen zuzurechnen wären (BFH vom 29.11.1972 - BStBl II 1973 S. 148).
Die Kosten für die Anmietung einer Messestandfläche können bei einem ausstellenden Unternehmen nur dann zu einer Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG führen, wenn die Messestandfläche bei unterstelltem Eigentum des ausstellenden Unternehmens zu dessen Anlagevermögen gehören würde (BFH vom 23.03.2022 – BStBl II S. 559).
Bei einem Anbieter von Ferienimmobilien setzt die Hinzurechnung von Aufwendungen für die vorübergehende Überlassung der Ferienobjekte nach § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG voraus, dass das Vertragsverhältnis zwischen dem Anbieter und dem Eigentümer des Objekts seinem wesentlichen rechtlichen Gehalt nach ein Mietverhältnis ist und keinen Vermittlungsvertrag mit Geschäftsbesorgungscharakter darstellt. Fiktives Anlagevermögen liegt insbesondere dann vor, wenn der Anbieter die Objekte langfristig anmietet und nach seinem Geschäftsmodell bestrebt ist, einen weitgehend unveränderten Bestand an Objekten zu erhalten und den Reisekunden anzubieten (BFH vom 17.08.2023 – BStBl II 2024 S. 70).
Rdnr. 29b Gleich lautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder vom 02.07.2012 - BStBl I S. 654, ergänzt durch Gleich lautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder vom 06.04.2022 – BStBl I S. 638).
Zuführungen zur Rekultivierungsrückstellung
Die im Zusammenhang mit der behördlichen Genehmigung zum Abbau von Bodenschätzen durch den Grundstückspächter vorzunehmenden Zuführungen zu einer Rekultivierungsrückstellung stellen keinen Bestandteil der Pachtzinsen im Sinne des § 8 Nr. 1 Buchstabe e GewStG dar, wenn diese auch der zumindest teilweisen Erfüllung einer eigenen Verpflichtung des Grundstückspächters dienen (BFH vom 21.06.2012 – BStBl II S. 692).
Allgemeines
Rdnr. 33 ff. Gleich lautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder vom 02.07.2012 - BStBl I S. 654
Abgrenzung Dienstleistung und Rechte
Dienstleistungen sind von Rechten im Sinne von § 8 Nr. 1 Buchst. f Satz 1 GewStG zu unterscheiden; durch sie wird keine Nutzungs- und Abwehrbefugnis an einem unkörperlichen Gut mit selbständigem Vermögenswert überlassen.
Wird eine Zahlung an einen Plattformbetreiber nur für einen Vermittlungserfolg geschuldet, so kann diese, auch wenn der Vertrag die Begriffe „Rechteübertragung“ und „Softwarenutzung“ enthält, wie die Provision eines Handelsvertreters oder eines Handelsmaklers als Vergütung einer Dienstleistung zu würdigen sein (BFH vom 26.04.2018 – BStBl II 2024 S. 768).
Durchleitungsrechte
Rdnr. 40 Gleich lautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder vom 02.07.2012 - BStBl I S. 654
Fährgerechtigkeit
BFH vom 26.11.1964 - BStBl III 1965 S. 293
Gemischte Verträge
Rdnr. 6 und 7 Gleich lautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder vom 02.07.2012 - BStBl I S. 654
Kabelweitersenderechte
BFH vom 23.02.2023 - BStBl II S. 917
Lizenzgebühren für synchronisierte Spielfilme
Räumt der Produzent eines Spielfilmes (Lizenzgeber) dem Filmverleiher (Lizenznehmer) auch das Recht ein, den lizensierten Film in einer anderen Sprache zu synchronisieren oder zu untertiteln und diese Filmversion zu verwerten, handelt es sich nicht im Sinne der Rückausnahme des § 8 Nr. 1 Buchst. f GewStG um eine Lizenz, die ausschließlich dazu berechtigt, daraus abgeleitete Rechte Dritten zu überlassen (sog. Vertriebslizenzen oder Durchleitungsrechte) (BFH vom 29.06.2022 - BStBl II 2024 S. 477).
Verträge über die Ausbeutung von Bodenschätzen
Bei Verträgen über die Ausbeutung von Mineralvorkommen ist die Überlassung der Grundstücke zur Ausbeutung der Vorkommen gewerbesteuerrechtlich nicht als Verpachtung von in Grundbesitz bestehenden Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens, sondern als entgeltliche Überlassung des Rechts des Grundstückseigentümers auf Ausbeutung des Vorkommens anzusehen (BFH vom 07.10.1958 – BStBl III 1959 S. 5, vom 12.05.1960 – BStBl III S. 466 und vom 08.11.1989 – BStBl II 1990 S. 388).
Das gilt nicht nur für Bodenschätze, bei denen das Recht zur Gewinnung von dem Eigentum am Grundstück getrennt und als selbständiges Recht (Gerechtigkeit) behandelt wird (insbesondere Mineralgewinnungsrecht), sondern auch für solche Bodenbestandteile, deren Abbau dem unbeschränkten Verfügungs- und Ausbeuterecht des Eigentümers unterliegt (z. B. Kies, Sand, Basalt und Ton) (BFH vom 12.01.1972 – BStBl II S. 433 und vom 26.05.1976 – BStBl II S. 721).
Bei einem Betrieb, der auf Grund von Verträgen mit Grundstückseigentümern durch Nassbaggerei Sand und Kies an Flussufern abbaut, entfallen regelmäßig die Vergütungen in voller Höhe auf die Kies- und Sandausbeute, so dass ein Betrag für die Verpachtung der Bodenoberfläche nicht auszusondern ist (BFH vom 21.08.1964 – BStBl III S. 557).
Anwendungsfragen
Rdnr. 44 ff. Gleich lautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder vom 02.07.2012 - BStBl I S. 654
Abwicklung und Insolvenz
Bemessungsgrundlage
Organschaft
Umstellung des Wirtschaftsjahres
Rdnr. 95 ff. BMF vom 12.11.2009 – BStBl I S. 1303 Anwendungsfragen zu den Regelungen im Jahressteuergesetz 2009 zur Besteuerung von Betrieben gewerblicher Art und Eigengesellschaften von juristischen Personen des öffentlichen Rechts
